1. Gesetzliche Grundlagen
Nach § 97 StG und Art. 80 DBG bemisst sich der steuerbare Gewinn bei juristischen Personen nach dem Ergebnis der Steuerperiode. Als Steuerperiode gilt das Geschäftsjahr (§ 96 Abs. 2 StG und Art. 79 Abs. 2 DBG). Beginn und Ende der Steuerpflicht von juristischen Personen sind in § 68 StG geregelt. § 96 Abs. 3 StG bestimmt, in welchen Fällen (Sitzverlegung / Betriebsstättenverlegung ins Ausland) ein Geschäftsabschluss zu erstellen ist. Wesentlich ist auch die Bestimmung von § 68 Abs. 3 StG, die im interkantonalen Verhältnis harmonisierungs- und doppelbesteuerungsrechtliche Vorbehalte anbringt (vgl. dazu Art. 22 und Art. 25 Abs. 4 StHG sowie LU StB Bd. 2 Weisungen StG § 179 Nr. 5).
2. Beginn der Steuerpflicht
2.1 Gründung
Nach § 68 Abs. 1 StG beginnt die Steuerpflicht mit der Gründung, mit der Verlegung des Sitzes in den Kanton oder mit dem Erwerb von im Kanton steuerbaren Werten (analog für die direkte Bundessteuer Art. 54 Abs. 1 DBG).
"Gründung" ist grundsätzlich gleichbedeutend mit der zivilrechtlichen Errichtung gemäss Art. 52 ZGB bzw. den entsprechenden Spezialbestimmungen (ASA 62, 678). Juristische Personen erlangen ihre Rechtspersönlichkeit mit:
Eintragung im Handelsregister:
- Stiftung (Art. 81 Abs. 2 ZGB)
- Aktiengesellschaft (Art. 643 Abs. 1 OR)
- GmbH (Art. 779 Abs. 1 OR)
- Genossenschaft (Art. 838 Abs. 1 OR)
Errichtung der Statuten:
- Vereine (Art. 60 Abs. 1 ZGB)
Für Verpflichtungen, die im Namen der zu gründenden Gesellschaft eingegangen und innerhalb von 3 Monaten nach dem Handelsregistereintrag von der neuen Gesellschaft übernommen wurden, haftet nur die Gesellschaft (Art. 645 Abs. 2 OR). Die in der Gründungsphase entstandenen Aufwände und Erträge sind deshalb der neuen Gesellschaft zuzurechnen (ASA 62, 679 Erw. 4b).
2.2 Umwandlungen
Ein rückwirkender Beginn der Steuerpflicht wird bei Umwandlungen (vgl. dazu LU StB Bd.2 Weisungen StG §§ 26 / 75 Nr. 2) anerkannt, wenn:
- es sich um eine Umwandlung einer Personenunternehmung handelt und die Voraussetzungen der steuerneutralen Umstrukturierung gemäss § 26 StG und Art. 19 DBG erfüllt sind,
- zwischen dem vereinbarten Umwandlungsstichtag und dem Tag der zivilrechtlichen Gründung nicht mehr als 6 Monate liegen.
Wird diese Frist überschritten, beginnt die Steuerpflicht am Tag des Handelsregistereintrages. Es ist auf diesen Zeitpunkt ein Zwischenabschluss zu erstellen. Ausnahmen werden nicht bewilligt.
Für die Umwandlung einer Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft in eine andere Kapitalgesellschaft gilt die erweiterte Steuersukzession (§ 68 Abs. 4 StG). Die subjektive Steuerpflicht der neugegründeten Kapitalgesellschaft beginnt am Tag ihrer Gründung oder gegebenenfalls am rückwirkend festgelegten Umwandlungsstichtag.
2.3 Zusammenschlüsse und Spaltungen
Sofern die Vorschriften gemäss § 75 StG und Art. 61 DBG über die steuerneutrale Umstrukturierung eingehalten werden, sind grundsätzlich die gleichen Voraussetzungen wie bei der Umwandlung gemäss Ziff. 2.2 zu beachten.
Bei Fusionen und Spaltungen von juristischen Personen wird ein rückwirkender Beginn der Steuerpflicht anerkannt, wenn zwischen dem Fusions- bzw. Spaltungsstichtag (Übernahmestichtag = Bilanzstichtag) und dem Tag der eintragungsfähigen Anmeldung beim Handelsregister bzw. bei nicht einzutragenden Rechtsgeschäften dem Vollzug der Umstrukturierung nicht mehr als 6 Monate liegen.
2.4 Wirtschaftliche Zugehörigkeit
Eine Steuerpflicht auf Grund wirtschaftlicher Zugehörigkeit im Kanton Luzern (sekundäre Steuerpflicht aufgrund einer Betriebsstätte oder Eigentum an Grundstücken) besteht für die gesamte Steuerperiode, auch wenn sie während der Steuerperiode begründet, verändert oder aufgehoben wird.
2.5 Mantelhandel
Steuerrechtlich wird der Mantelhandel einer wirtschaftlichen Neugründung gleichgestellt. Die Steuerpflicht endet und beginnt zum Zeitpunkt der Aktienveräusserung.
3. Bemessungsdauer
Bei der geltenden Postnumerandobesteuerung mit Gegenwartsbemessung entstehen keine Bemessungslücken. Die Dauer des Geschäftsjahres ist ohne Bedeutung, womit keine Umrechnung des Gewinnes zu erfolgen hat.
Die vom Bundesgericht vorgesehene Zurechnung der Verpflichtungen im Gründungsstadium (vgl. Ziff. 2.1) bewirkt nur eine einfache Veränderung der Erfolgszahlen - zeitlich gesehen ist sie ohne Bedeutung.
Für die Belange der Kapitalsteuer, bei welcher es sich um eine Jahressteuer handelt, wird die Dauer des Geschäftsjahres entsprechend berücksichtigt (§ 98 Abs. 2 StG).
4. Ende der Steuerpflicht
§ 68 Abs. 2 und 3 i.V.m. Art. 22 StHG
Die Steuerpflicht endet grundsätzlich mit dem Abschluss der Liquidation, mit der Verlegung des Sitzes und der tatsächlichen Verwaltung aus dem Kanton Luzern oder mit dem Wegfall der im Kanton steuerbaren Werte. Im interkantonalen Verhältnis (Sitzverlegung und Begründung / Wegfall einer wirtschaftlichen Zugehörigkeit) ist die betroffene juristische Person in allen beteiligten Kantonen für die gesamte Steuerperiode steuerpflichtig. Der Gewinn und das Kapital werden zwischen den beteiligten Kantonen in sinngemässer Anwendung der Grundsätze des Bundesrechts über das Verbot der interkantonalen Doppelbesteuerung ausgeschieden.
4.1 Abschluss der Liquidation
Massgebend ist der materielle Abschluss der Liquidation gemäss den handelsrechtlichen Vorschriften für Kapitalgesellschaften. Diese sind für
- Aktiengesellschaften Art. 736ff. OR
- GmbH Art. 826 i.V.m. Art. 737ff. OR
- Genossenschaften Art. 913 i.V.m. Art. 737ff. OR.
Die materielle Liquidation umfasst die wesentlichen Liquidationshandlungen wie den Abschluss der laufenden Geschäfte und die Erfüllung der Verpflichtungen, der Schuldenruf und die Verteilung (eines Grossteils) des Vermögens. Nach Beendigung der wesentlichen Liquidationshandlungen erfolgt die Anmeldung zur Löschung aus dem Handelsregister. Auf diesen Zeitpunkt ist eine Liquidationsschlussbilanz zu erstellen (§ 96 Abs. 3 StG). Die Steuerpflicht endet mit der Anmeldung der Löschung aus dem Handelsregister bzw. aus Praktikabilitätsgründen mit der Mitteilung des Löschungsantrags durch das Handelsregister an die Dienststelle Steuern. Die unbeschränkte Steuerpflicht endet daher in der Regel vor dem zivilrechtlichen Ende der juristischen Person (Löschung im Handelsregister).
Für die Steuerperiode(n) bis zur Anmeldung der Löschung aus dem Handelsregister ist eine Steuererklärung einzureichen und die Steuerschulden müssen als Teil der Liquidationshandlungen beglichen werden. Die Zustimmung der Dienststelle Steuern zur Löschung der juristischen Person aus dem Handelsregister erfolgt erst nach Bezahlung oder Sicherstellung sämtlicher kantonalen Steuerschulden (inkl. direkte Bundessteuer).
4.2 übrige juristische Personen
Für übrige juristische Personen (Vereine, Stiftungen, öffentlich-rechtliche Anstalten, kollektive Kapitalgesellschaften mit direktem Grundbesitz etc.) endet die Steuerpflicht mit der zivilrechtlichen Auflösung.
4.3 Umstrukturierungen
Bei Umstrukturierungen (z.B. Aufspaltung oder Fusion) endet die Steuerpflicht ohne Liquidation. Grundsätzlich ist für das Ende der Steuerpflicht auf den Zeitpunkt der steuerlichen Wirksamkeit der Umstrukturierung (Handelsregistereintrag, Vollzug) abzustellen. Eine Ausnahme bildet der Formwechsel zwischen juristischen Personen, bei welchem die Steuerpflicht nicht unterbrochen wird.
Bei einer steuerlich rückwirkenden Umstrukturierung endet die Steuerpflicht formell mit der tatsächlichen Löschung / Beendigung der Rechtspersönlichkeit, wobei für die Bemessungsgrundlage auf den Umstrukturierungsstichtag abzustellen ist. In der Praxis wird jedoch für die Beendigung der Steuerpflicht wie auch für die Bemessungsgrundlage auf den Umstrukturierungsstichtag abgestellt.
4.4 Mantelhandel
Steuerrechtlich wird der Mantelhandel einer wirtschaftlichen Neugründung gleichgestellt. Die Steuerpflicht endet und beginnt neu zum Zeitpunkt der Aktienveräusserung.