Handänderungswert

1. Leistungen der Erwerber/innen

Erbringt die erwerbende Person zusätzliche Leistungen zum nominellen Erwerbspreis, sind diese bei der Berechnung des Handänderungswertes miteinzubeziehen. So ist beispielsweise eine Risikoentschädigung an eine Totalunternehmung Teil des Handänderungswertes. Nicht zum Handänderungswert gehören dagegen eine Mietzinsgarantie und die effektiven Kosten für die Erstvermietung (VGE vom 25.6.2003 i.S. W)

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Wird anlässlich einer formellen Enteignung oder einer freiwilligen Veräusserung wegen drohender Enteignung (vgl. LGVE 1974 II Nr. 53) eine Inkonvenienzentschädigung bezahlt, so ist zu prüfen, ob es sich tatsächlich und in vollem Umfang um eine Abgeltung von mit dem Grundstückverkauf zusammenhängenden Vermögens- und Einkommenseinbussen handelt (Ersatz von Umzugs- und Räumungskosten, Entschädigung für Geschäftsaufgabe, Betriebsstörungen und ähnliches). Sofern unter dem Titel "Inkonvenienzentschädigung" eine zusätzliche Entschädigung für den Landwert ausgerichtet wird, ist diese zum Erwerbspreis hinzuzurechnen (vgl. RE 1971/73, Nr. 63, RE 1969/70 Nr. 104). 

Wird bei einer freiwilligen Veräusserung zusätzlich zum nominellen Kaufpreis noch eine Sonder- oder Inkonvenienzentschädigung für irgendwelche mit dem Grundstückkauf zusammenhängenden wirtschaftliche Nachteile (vgl. oben) vereinbart, so ist diese ebenfalls Bestandteil des Erwerbspreises für das Grundstück und unterliegt daher der Handänderungssteuer (VGE vom 29.11.1985 i.S. F.; RE 1969/70 Nr. 104).

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Ebenfalls aufzurechnen sind: die an die Inhaberin bzw. den Inhaber eines Vorkaufsrechts geleistete Entschädigung; die Übernahme der Grundstückgewinnsteuer (RB 1985 Nr. 66) durch die Käuferschaft; die Einräumung eines Wohnrechtes an die Verkäuferschaft. 

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Aufgrund des am 1.1.2010 in Kraft getretenen Art. 2 Abs. 2 Mehrwertsteuergesetz (MWSTG; SR 641.20) darf die Mehrwertsteuer, welche der handänderungssteuerpflichtigen Person offen überwälzt wird, nicht in die Bemessungsgrundlage der Handänderungssteuer einbezogen werden.

Grundstücksübertragungen sind grundsätzlich von der Mehrwertsteuer ausgenommen (Art. 21 Abs. 2 Ziff. 20 MWSTG). Die Versteuerung einer Grundstücksübertragung und die offene Überwälzung der Mehrwertsteuer auf die Käuferschaft ist nur möglich, falls die Verkäuferschaft mehrwertsteuerpflichtig ist, was eine unternehmerische Tätigkeit voraussetzt (Art. 10 ff. MWSTG), und für die Unterstellung der betreffenden Grundstücksübertragung unter die Mehrwertsteuer optiert hat und das Grundstück von der Käuferschaft ganz oder teilweise für geschäftliche Zwecke genutzt wird (vgl. Art. 22 Abs. 2b MWSTG). Bei einer Grundstücksübertragung unterliegt der auf den Bodenwert entfallende Anteil des Kaufpreises (Landpreis) auch im Fall des Optierens nicht der Mehrwertsteuer (Art. 24 Abs. 6c MWSTG). Mehrwertsteuerpflichtige, welche mit der Saldosteuersatz- oder mit der Pauschalsteuersatzmethode abrechnen (Art. 37 MWSTG), können für Grundstücksübertragungen nicht optieren. Übertragungen von Mehrheitsbeteiligungen an Immobiliengesellschaften unterliegen nie der Mehrwertsteuer (vgl. Art. 22 Abs. 2a MWSTG). Handänderungssteuerpflichtige Werkvertragsleistungen (Fälle der Zusammenrechnung von Kauf- und Werkpreis: Weisungen HStG § 7 N 8 ff.) unterliegen dagegen grundsätzlich der Mehrwertsteuer, welche in der Folge auf die Käuferschaft überwälzt wird (Ausnahmen: der Rechnungssteller bzw. die Rechnungsstellerin ist von der Mehrwertsteuerpflicht befreit: Art. 10 Abs. 2 MWSTG; das Bauland gehörte der Bauunternehmung [GU, Investor] und die Kriterien gemäss MWST-Branchen-Info 04 Ziff. 8.1.1 sowie Praxisänderung zu Ziff. 8.1.1 gemäss MWST-Praxis-Info 05 vom 10. April 2013 / estv.admin.ch sind erfüllt). Der Nachweis des Optierens bzw. der offenen Überwälzung der Mehrwertsteuer wird grundsätzlich mittels Vorlage des Kaufvertrags bzw. der Rechnung erbracht.

Die Mehrwertsteuer wird dann offen überwälzt, wenn im Kaufvertrag bzw. in der Rechnung für eine Werkvertragsleistung der anwendbare Steuersatz und der geschuldete Steuerbetrag genannt werden; schliesst der Kauf- bzw. Werkpreis die Mehrwertsteuer ein ("inkl. MWSt"), ist nur die Angabe des anwendbaren Steuersatzes im Kaufvertrag bzw. in der Rechnung erforderlich (vgl. Art. 26 MWSTG; das Bauland gehörte der Bauunternehmung [GU, Investor] und die Kriterien gemäss MWST-Branchen-Info 04 Ziff. 8.1.1 sowie Praxisänderung zu Ziff. 8.1.1 gemäss MWST-Praxis-Info 05 vom 10. April 2013 / estv.admin.ch sind erfüllt). Der anwendbare Mehrwertsteuersatz beträgt bis 31.12.2010 7,6%, vom 1.1.2011 bis 31.12.2017 8%, ab 1.1.2018 bis 31.12.2023 7,7% und ab 1.1.2024 8,1%. Wird der geschuldete Mehrwertsteuerbetrag in der Rechnung separat ausgewiesen, darf dieser Betrag nicht in den Handänderungswert einbezogen werden. Wird im Rechnungsbetrag die Mehrwertsteuer eingeschlossen ("inkl. …% MWSt"), entspricht der Rechnungsbetrag 108,1% (Stand 2024). Der Handänderungswert gemäss § 7 Abs. 1 HStG entspricht diesfalls 100% (Beispiel: Werkvertragspreis = CHF 1'000'000 inkl. 8,1% MWSt. Der auf die Werkvertragssumme entfallende Handänderungswert entspricht CHF 925'069 [1'000'000 : 108,1 x 100]).   

Den Nachweis des Vorsteuerabzugs muss die handänderungssteuerpflichtige Person für ab 1.1.2010 erfolgende Handänderungen nicht mehr erbringen (für vor diesem Zeitpunkt erfolgte Handänderungen siehe Weisungen HStG § 7 N 3a in der Fassung vom 1.1.2008).

 3a

Bei über den Zeitpunkt des Nutzen- und Schadenübergangs hinausgeschobener unverzinslicher Kaufpreiszahlung ist der Kaufpreis gleich wie bei der Grundstückgewinnsteuerberechnung zu diskontieren. Bei Bezahlung oder Verzinsung des Kaufpreises vor dem Nutzen- und Schadenübergang ist eine entsprechende zusätzliche Leistung zum Kaufpreis hinzuzurechnen (vgl. LU StB Bd. 3 Weisungen GGStG § 18 N 7). 

3b 

2. Handänderung durch Übertragung von Beteiligungen 

Bei Handänderungen durch Veräusserung von Beteiligungen (§ 2 Ziff. 3a) ergibt sich der Handänderungswert aus dem Erwerbspreis für die Beteiligung, zuzüglich der übernommenen Gesellschaftsschulden und abzüglich der nichtliegenschaftlichen Werte (VGE vom 30.4.1997 i.S. R.; VGE vom 1.3.1989 i.S. F.). 

2.1 Erwerb einer 100%-igen Beteiligung

Das Beispiel geht davon aus, dass allfällige stille Reserven nur auf den Immobilien gebildet werden konnten. Ist im "Erwerbspreis der Beteiligung" jedoch auch eine Abgeltung für stille Reserven auf nichtliegenschaftlichen Aktiven enthalten, so wäre der Handänderungswert entsprechend zu kürzen.

2.2 Erwerb einer Mehrheitsbeteiligung

Auch der Erwerb einer Mehrheitsbeteiligung löst eine Handänderungssteuer aus, da eine solche die Beherrschung der Gesellschaft und damit die Verfügung über deren Grundstücke ermöglicht (vgl. § 2 N 17). Als Handänderungswert gilt der gesamte, nicht nur der anteilsmässige Wert der Grundstücke (StR 24, 473). Dieser wird wie folgt ermittelt:

Beispiel: Erwerb einer 60%-igen Beteiligung

(weggefallen) 

(5-7)

3. Zusammenrechnung von Kauf- und Werkpreis

Wird gleichzeitig mit dem Kaufvertrag über ein Grundstück ein Vertrag über die Errichtung eines Hauses auf diesem Grundstück abgeschlossen (Werkvertrag, Generalunternehmervertrag), so ist die Handänderungssteuer vom Land- und Werkpreis (ohne die offen überwälzte Mehrwertsteuer: s. Weisungen HStG § 7 N 3a) zusammen zu berechnen, sofern der Grundstückkauf wirtschaftlich betrachtet dem Erwerb eines fertigen Hauses gleichkommt. Dies ist dann der Fall, wenn die beiden Verträge so voneinander abhängen, dass es ohne den einen nicht zum Abschluss des anderen gekommen wäre. Identität von Verkäuferschaft und Generalunternehmung ist nicht unbedingt erforderlich. Es genügt eine enge wirtschaftliche Verflechtung der beiden oder der Nachweis von Abreden, welche Kauf- und Werkvertrag als voneinander abhängig erscheinen lassen. Entscheidend ist, dass der Wille der Käuferschaft auf den Kauf einer überbauten Parzelle gerichtet ist (LGVE 2008 II Nr. 26; VGE vom 18.1.2000 i.S. P., bestätigt durch BGE vom 21.6.2000 i.S. P.; LGVE 1998 II Nr. 32; LGVE 1990 II Nr. 23; LGVE 1986 II Nr. 11; 1981 II Nr. 20; ASA 64, 423). 

 8

Eine Zusammenrechnung von Kauf- und Werkpreis muss insbesondere vorgenommen werden, wenn

• der Werkvertrag zum integrierenden Bestandteil des Kaufvertrages erklärt wird;

• im Kaufvertrag vereinbart ist, dass bei Rücktritt vom Werkvertrag eine hohe Konventionalstrafe geschuldet werde;

• der Abschluss des Werkvertrages Kaufsbedingung ist;

• der Kaufantritt auf den Zeitpunkt der Bauvollendung hinausgeschoben wird.

Eine Zusammenrechnung ist auch dann vorzunehmen, falls (nur) ein Vertrag mit einer Architektenunternehmung (Landverkäuferin) vorliegt, der in seinen Auswirkungen einem Generalunternehmer(werk)vertrag gleichkommt (VGE vom 15.9.2005 i.S. H. R.; VGE vom 6.3.1987 i.S. F. S.).

 8a

Eine Zusammenrechnung kann gerechtfertigt sein, wenn

• im Zeitpunkt des Vertragsabschlusses der Bau bereits weit fortgeschritten ist;

• bei Vertragsabschluss bereits ein detailliert ausgearbeitetes Projekt vorhanden ist;

• ein Pauschalpreis für Land und Baute vereinbart ist;

• der Verkauf schlüsselfertiger Häuser inseriert wurde;

• Land- und Werkpreis durch die Verkäuferschaft gemeinsam finanziert wurden;

• der Gegenstand des Werkvertrages Bestandteil einer Gesamtüberbauung ist, für die eine einzige Baubewilligung erteilt wurde.

8b

Werden keine Werkverträge aufgelegt, kann zur Ermittlung des Werkpreises von der Bausumme gemäss Baueingabe ausgegangen werden. Die in den Baueingaben angegebene Bausumme liegt erfahrungsgemäss eher an der unteren Grenze der effektiven Baukosten (VGE vom 6.3.1987 i.S. F., S.). 

8c

Wird eine Liegenschaft mit einem Haus im Rohbau erworben und unabhängig vom Kaufgeschäft Dritten oder der Verkäuferschaft die Fertigstellung des Hauses übertragen, entspricht der Handänderungswert der Summe des Landpreises und des Wertes der Rohbaute (vgl. jedoch auch N 8 oben).

Hat die Käuferschaft mit Zustimmung der Verkäuferschaft im Hinblick auf den Erwerb mit der Erstellung der Baute vorzeitig begonnen, ist zur Berechnung der Handänderungssteuer grundsätzlich nur auf den Landpreis abzustellen. Voraussetzung ist jedoch eine Vereinbarung zwischen den Parteien, wonach der Käuferschaft die Erstellung gestattet wird und ihr das Recht zum Erwerb des Grundstücks eingeräumt wird (BGE 53 I 187; vgl. jedoch auch N 8 oben). Die von der Käuferschaft selber herbeigeführte Werterhöhung ist nicht Teil des Handänderungswertes (LGVE 1995 II Nr. 25).

 8d

Keine Zusammenrechnung darf vorgenommen werden, wenn sich die Verkäuferschaft die Ausführung nur eines Teils der Arbeiten an einer Baute vertraglich zusichern lässt, die Käuferschaft aber im übrigen frei ist, wann und wie sie das Grundstück überbauen will (StR 42, 190). 

4. Gesamt- und Miteigentum

Bei Gesamt- und Miteigentum ist der Handänderungswert folgendermassen zu berechnen:

a) Teilung von Gesamt- und Miteigentum entsprechend den bisherigen Anteilen der Beteiligten (Realteilung): steuerfrei gemäss § 3 Ziff. 4.
b) Teilung von Gesamt- oder Miteigentum, wobei einzelne Beteiligte mehr als den ihnen zustehenden Anteil erhalten: der die bisherige Quote übersteigende Teil, d.h. der dafür entrichtete Preis wird besteuert.
c) Überführung einer Gesamt- oder Miteigentumssache in das Alleineigentum einer bzw. eines Beteiligten: der die bisherige Quote übersteigende Teil wird besteuert.
d) Einbringung von Alleineigentum in Mit- oder Gesamteigentum: Das eingebrachte Alleineigentum wird im Umfang der Berechtigung der bisherigen Alleineigentümerin bzw. des bisherigen Alleineigentümers am neuen Gesamt- oder Miteigentumsgrundstück nicht besteuert.

X besitzt das nichtlandwirtschaftliche Grundstück A mit einem Katasterwert von CHF 55'000.
Y besitzt das nichtlandwirtschaftliche Grundstück B mit einem Katasterwert von CHF 100'000.
Aus den beiden Grundstücken A und B entsteht neu das Grundstück C, an welchem X zu 1/3 und Y zu 2/3 berechtigt sind.
X ist am neuen Grundstück C zu 1/3 berechtigt; somit bleibt X auch am eingebrachten Grundstück A zu 1/3 berechtigt. Die Leistung von X für den Erwerb von 1/3 am neuen Grundstück C ist der eingebrachte Anteil von 2/3 des bisherigen Grundstücks A.
Y ist am neuen Grundstück C zu 2/3 berechtigt; somit bleibt Y auch am eingebrachten Grundstück B zu 2/3 berechtigt. Die Leistung von Y für den Erwerb von 2/3 am neuen Grundstück C ist der eingebrachte Anteil von 1/3 des bisherigen Grundstücks B. 

Eine Aufzahlung ist demjenigen aufzurechnen, der sie erbringt und demjenigen abzuziehen, der sie empfängt.

Zur Berechnung der Handänderungssteuer bei Änderung im Personenbestand von Gesamthandverhältnissen vgl. § 2 N 11.