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Wertvermehrender Aufwand

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Unter dem Begriff der Aufwendungen für dauernde Wertvermehrung werden diejenigen tatsächlichen oder rechtlichen Vorkehren zusammengefasst, die im Zeitpunkt der Erbringung eine Wertvermehrung der Grundstücksubstanz herbeigeführt haben. Die Wertvermehrung braucht im Zeitpunkt der Veräusserung nicht mehr zu bestehen (VGE vom 14.3.1995 i.S. E.K.; LGVE 1987 II Nr. 18). Der Ersatz vorhandener Anlagen stellt grundsätzlich keinen wertvermehrenden Aufwand dar, es sei denn, die neue Anlage enthalte wertvermehrende Elemente wie grössere Dimensionierung, besseres Material, verfeinerte Technik, usw. (VGE vom 18.11.1985 i.S. S.). Reparaturen sind daher in der Regel nicht, und Renovationen höchstens zu einem gewissen Teil wertvermehrend (VGE vom 16.5.1989 i.S. B. und VGE vom 26.6.1985 i.S. K.). Zur Abgrenzung der wertvermehrenden Aufwendungen zu den bei der Einkommensssteuer anrechenbaren Unterhaltskosten im einzelnen vgl. § 13 N 23 und 24; Anhänge 3a und 3b).

Die Steuerpflichtigen dürfen sich nicht damit begnügen, der Veranlagungsbehörde einen Stoss von Belegen einzureichen, ohne zumindest eine Ausscheidung von wertvermehrenden Aufwendungen und Unterhaltskosten vorzunehmen. In Fällen, in denen Steuerpflichtige die Vornahme einer Unterscheidung zwischen wertvermehrenden Aufwendungen und Unterhaltskosten unterlassen haben, ist die Veranlagungsbehörde gehalten, diese auf ihre Mitwirkungspflichten hinzuweisen und von ihnen die erforderliche Spezifizierung zu verlangen (§ 26 Abs. 1 und 2, § 27 Abs. 3). Kommt eine Partei ihren Mitwirkungspflichten auch nach erfolgter Mahnung unter Androhung einer Ordnungsbusse nicht nach, ist die Veranlagung nach pflichtgemässem Ermessen vorzunehmen und eine Ordnungsbusse auszusprechen. Ist eine steuerliche Qualifizierung einzelner Aufwandposten aus Gründen einer ungenügenden Substanziierung seitens der Steuerpflichtigen nicht möglich, müssen die entsprechenden Positionen grundsätzlich unberücksichtigt bleiben. Werden aber Belege zu einzelnen Aufwandpositionen eingereicht, muss die Veranlagungsbehörde diese auf ihren wertvermehrenden Charakter hin prüfen. Dabei darf sie von den Steuerpflichtigen verlangen, dass sie die Belege einzelnen Positionen zuordnen und erklären, weshalb wertvermehrende Aufwendungen vorliegen, wenn sich dies nicht unmittelbar aus den Belegen selbst feststellen lässt (VGE vom 10.5.1999 i.S. D.; VGE vom 12.4.1999 i.S. O.).

Besitzen Steuerpflichtige keine Belege mehr, so sollte es ihnen - zumindest für die letzten 10 Jahre - möglich sein, bei den damaligen Lieferfirmen und Handwerkersbetrieben bzw. Unternehmungen Rechnungskopien zu beschaffen.

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Sind Steuerpflichtige überhaupt nicht mehr in der Lage, die wertvermehrenden Aufwendungen zu belegen (§ 26 Abs. 1), kann ausnahmsweise subsidiär der damalige Gebäudeversicherungswert herangezogen werden. Dieser entspricht nämlich in der Regel annähernd den Baukosten, wobei für die Umgebungsarbeiten, welche darin nicht enthalten sind, ein entsprechender Zuschlag zu machen ist (LGVE 1998 II Nr. 36; LGVE 1982 II Nr. 21; RE 1971/73 Nr. 77). Da ins Gewicht fallende wertvermehrende Aufwendungen eine Revisionsschatzung bei der Gebäudeversicherung auslösen, kann aufgrund des Schatzungsprotokolls auf den Umfang der wertvermehrenden Aufwendungen geschlossen werden. Bestehen Anhaltspunkte, dass der Gebäudeversicherungswert erheblich höher ist als die effektiven Anlagekosten (z.B. bei nicht anrechenbaren Eigenleistungen), ist eine entsprechende Kürzung des Gebäudeversicherungswerts vorzunehmen.

Voraussetzung für eine Expertise ist, dass Steuerpflichtige ihre Mitwirkungs- und Verfahrenspflichten gewissenhaft erfüllt haben und sich in einem "Beweisnotstand" befinden. Das ist nicht der Fall, wenn sie imstande wären, die Kosten durch Urkunden zu belegen, was für Baukosten in der Regel zutrifft, wenn die wertvermehrenden Investitionen kurze Zeit vor der Veräusserung vorgenommen wurden (VGE vom 6.11.1998 i.S. B.; VGE vom 2.3.1998 i.S. H.,; RE 1971/73 Nr. 77). Ist mangels Belegen eine Expertise durchzuführen, so sind deren Kosten ohne Rücksicht auf das Ergebnis den Steuerpflichtigen zu überbinden (VGE vom 24.3.1982 i.S. R.; RE 1969/70 Nr. 75). Die Behörde kann einen angemessenen Kostenvorschuss verlangen (§ 196 Abs. 1 VRG). Wird für eine angeordnete Expertise der einverlangte Kostenvorschuss trotz Androhung der Folgen innert eingeräumter Frist nicht geleistet, können die Aufwendungen, die mit der Expertise hätten bewiesen werden sollen, nicht berücksichtigt werden (§ 196 Abs. 2 VRG; RE 1971/73 Nr. 76). Eine von Steuerpflichtigen in Auftrag gegebene Expertise (Privatgutachten) kann beweiswertmässig nicht einem amtlichen Gutachten gleichgesetzt werden (VGE vom 29.7.1982 i.S. F.).

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Bezüglich Verlegung der wertvermehrenden Aufwendungen bei Teilveräusserung vgl. § 16 N 2.

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Wenn im Hinblick auf eine beabsichtigte Wertvermehrung eines Grundstücks die Beseitigung von bestehenden Bauten notwendig ist (z.B. zum Zwecke der Bereitstellung von Bauland), so sind die Abbruchkosten als wertvermehrende Aufwendungen zuzulassen.

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Bauprojekte, die verwirklicht oder zusammen mit dem Grundstück weiterveräussert werden, sind wertvermehrende Aufwendungen. Nicht ausgeführte und nicht mitveräusserte Bauprojekte sind anrechenbar, sofern sie grundsätzlich brauchbar und damit geeignet sind, den Wert des Grundstücks zu erhöhen. Lässt beispielsweise die Eigentümerin oder der Eigentümer eines Bauplatzes ein Projekt für die Überbauung ausarbeiten, um damit die Überbauungsmöglichkeiten festzustellen bzw. die Verkaufschancen zu erhöhen, und findet diese Person in der Folge eine Käuferschaft, die anders bauen will, so ändert dies nichts am (wertvermehrenden) Wesen des Projekts (VGE vom 1.10.1996 i.S. P.; VGE vom 27.9.1995 i.S. S.; VGE vom 14.3.1995 i.S. I.; VGE vom 6.9.1985 i.S. H.; Guhl, Die Spezialbesteuerung der Grundstückgewinne in der Schweiz, S. 225).

16a

Einlagen in den Erneuerungsfonds einer Stockwerkeigentümerschaft sind nur in dem Umfang anrechenbar, wie daraus für die veräusserte Stockwerkeigentumseinheit wertvermehrende Aufwendungen getätigt wurden und soweit die entsprechende Einlage nicht bereits bei der Einkommenssteuerveranlagung in Abzug gebracht wurde (§ 13 Abs. 2 GGStG).

16b

Wertvermehrende Aufwendungen, die von Dritten (z.B. Mieterinnen oder Mietern) getragen wurden, sind insoweit anrechenbar, als sie den Dritten vergütet, von diesen schenkungshalber erbracht, oder von der Eigentümerin bzw. vom Eigentümer als Einkommen versteuert worden sind.

16c

Kosten für die Errichtung von Grundpfandrechten während der Besitzesdauer sind insoweit abzugsfähig, als das Geld für wertvermehrende Aufwendungen verwendet wurde.

16d

Die Bauherrschaft, die als ihre eigene Generalunternehmerin auftritt, kann ein entsprechendes Honorar nur anrechnen, wenn sie die in dieser Eigenschaft erbrachten Leistungen nachweist und wenn feststeht, dass sie nicht von jeder andern Bauherrschaft ebenfalls hätten erbracht werden müssen. Sie dürfen auch einen Anteil Unternehmergewinn enthalten, müssen aber den geleisteten Arbeiten insgesamt angemessen sein. An die Substanziierung der Eigen-Generalunternehmerhonorare sind hohe Anforderungen zu stellen (StE 1998 B 44.13.7 Nr. 12). Ferner dürfen die generalunternehmerischen Leistungen nicht bereits unter einem andern Titel in der Baurechnung enthalten sein (BGE 104 Ia 22; VGE vom 20.12.1996 i.S. W.; StE 1987 B 44.13.7 Nr. 2). Analoges gilt für ein Generalunternehmer-
Honorar an eine Personengesellschaft, deren Gesellschafterinnen und Gesellschafter zugleich die Bauherrschaft sind. Es spielt dabei keine Rolle, ob die Gesellschafterinnen und Gesellschafter die Arbeiten persönlich oder durch ihre Angestellten erbracht haben (VGE vom 9.1.1987 i.S. F. und S.). Vgl. ferner § 13 N 26.

16e

Für die Ermittlung der wertvermehrenden Aufwendungen bei landwirtschaftlichen Grundstücken vgl. § 1 N 18a.

16f

Eine Vorfälligkeitsentschädigung für den vorzeitigen Ausstieg aus einer bestehenden Hypothekarverpflichtung kann bei der Grundstückgewinnsteuer als Bestandteil der Anlagekosten gewinnmindernd abgezogen werden, wenn die Entschädigung ohne Fortsetzung des Kreditverhältnisses in ursächlichem Zusammenhang mit der Veräusserung des Grundstücks entrichtet worden ist (Praxisänderung gemäss BGE 2C_1148/2015 vom 3.4.2017; vgl. auch LU StB Bd. 1 Weisungen StG § 40 Nr. 1 Ziff. 2.4).

Übergangsrecht

Die neue Praxis ist grundsätzlich auf alle hängigen Veranlagungsverfahren (Einkommenssteuer, Grundstückgewinnsteuer) anwendbar. Hat jedoch eine steuerpflichtige Person vor Bekanntwerden der neuen Praxis im Vertrauen auf die fortgesetzte Anwendung der bisherigen Praxis (Abzugsprimat bei der Einkommenssteuer, vgl. LU StB Bd. 3 Weisungen GGStG § 19 N 4a in der Fassung vom 01.01.2016) auf die Geltendmachung des Abzugs einer Vorfälligkeitsentschädigung ohne Fortsetzung des Kreditverhältnisses bei der Grundstückgewinnsteuer verzichtet, ist ihr auf Antrag der Abzug dieser Zahlung mittels formloser Korrektur der rechtskräftigen Grundstückgewinnsteuerveranlagung im Nachhinein noch zu gewähren.