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Akontorechnung als definitiver Rechtsöffnungstitel

Auf den 1. Januar 1995 wurden (u.a.) die Bestimmungen des Steuergesetzes betreffend den Bezug der Staats- und Gemeindesteuern geändert. Als wesentliche Neuerung wurde die provisorische Steuerrechnung gemäss § 139 aStG zu einem anfechtbaren Entscheid und damit gestützt auf § 141 Abs. 2 aStG zu einem definitiven Rechtsöffnungstitel im Sinn von Art. 80 SchKG ausgestaltet. Dies gilt unverändert gemäss total revidiertem Steuergesetz vom 22. November 1999 (§§ 195 und 198 Abs. 3 StG). Die provisorische Steuerrechnung heisst nun Akontorechnung.

Nach der bis 31. Dezember 1994 geltenden Rechtslage konnten provisorische Steuerrechnungen nicht vollstreckt werden, da sie anerkanntermassen keinen definitiven Rechtsöffnungstitel im Sinn von Art. 80 SchKG darstellten. Damit die Akontorechnung den Anforderungen an einen definitiven Rechtsöffnungstitel genügt, wird die Akontozahlung verfügungsweise festgesetzt. Gegen diese Verfügung steht den Steuerpflichtigen das Rechtsmittelverfahren offen. Sie können Einsprache bzw. Verwaltungsgerichtsbeschwerde erheben. Allerdings sind in diesem Rechtsmittelverfahren die zulässigen Rügen beschränkt. Es kann nur die Steuerhoheit bestritten oder glaubhaft gemacht werden, dass der mutmassliche Steuerbetrag tiefer ist als die in Rechnung gestellte Akontozahlung (§ 195 Abs. 3 StG).

Gegen die Ausgestaltung der provisorischen Steuerrechnung zum definitiven Rechtsöffnungstitel wurden rechtliche Bedenken angemeldet (vgl. insbesondere Stadelmann, Die provisorische Steuerveranlagung - ein definitiver Rechtsöffnungstitel?, in Steuerrevue 1993 S. 547 ff.; ferner Eiholzer, Steuern und definitive Rechtsöffnung, in Festgabe Luzerner Obergericht, S. 73 ff.). Stadelmann (a.a.O., S. 550) gelangte unter Hinweis auf die Rechtsprechung des Bundesgerichts zur Rechtsöffnungsqualität von Steuerveranlagungen zum Schluss, die provisorische Steuerveranlagung, in welcher über die Forderung des Fiskus kein definitiver Entscheid gefällt wird, eigne sich für eine definitive Rechtsöffnung kaum. Diese Auffassung verkennt die Rechtsnatur der "provisorischen" Steuerrechnung nach der seit 1. Januar 1995 geltenden Rechtslage.

Zwischen dem provisorischen Bezug nach früherem und demjenigen nach dem seit 1. Januar 1995 geltenden Recht sind rechtlich erhebliche Unterschiede zu verzeichnen. Der Hauptunterschied liegt in der Eigenständigkeit der Akontorechnung gemäss geltendem Recht. Die Entstehung der Schuldverpflichtung wird im Gesetz unabhängig von der Steuerschuld geregelt. Die Pflicht zur Zahlung der Akontorechnung ist in diesem Sinn eben nicht mehr provisorisch, sondern es handelt sich um eine einklagbare Pflicht zur Leistung. Die Zahlungen aufgrund von Akontorechnungen sind auf die gemäss der späteren Veranlagung definitiv geschuldeten Steuern anzurechnen. Ergibt die Veranlagung, dass die Akontorechnung zu tief ausgefallen ist, wird in einem vom provisorischen Bezugsverfahren völlig unabhängigen weiteren Bezugsverfahren der zu wenig bezahlte Betrag nachgefordert. Zu viel bezahlte Beträge werden dagegen zurückerstattet. Mit der Akontorechnung nach geltendem Konzept leistet die steuerpflichtige Person mit schuldentilgender Wirkung (während der Steuerperiode) Zahlungen an die später veranlagte Einkommens- und Vermögenssteuerschuld (vgl. Reich, Postnumerandobesteuerung natürlicher Personen, S. 132 ff.; im Ergebnis offenbar derselben Ansicht auch Eiholzer, a.a.O., S. 94, obwohl er gewisse Zweifel am Konzept hegt). Der Begriff "provisorische Steuerrechnung/Akontorechnung" enthält damit einen ganz anderen Charakter. "Provisorisch" ist nur noch wirtschaftlich zu verstehen, indem in einem späteren Verfahren (definitive Rechnung) zu wenig bezahlte Beträge mit Zinsen nachgefordert und zu viel bezahlte Beträge mit Zinsen zurückerstattet werden.

Die Rechtsprechung hat in der Folge die "provisorische Steuerrechnung" (neu Akontorechnung) als definitiven Rechtsöffnungstitel anerkannt (Blätter für Schuldbetreibung und Konkurs 1996, 183).