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Steuerbefreiung von Einrichtungen der beruflichen Vorsorge (2. Säule)

1. Zuständigkeiten und Aufgabenverteilung bei der Reglementsprüfung

1.1 Aufgaben der Vorsorgeenrichtung bzw. der Experten/Expertinnen für die berufliche Vorsorge

Die Bestimmungen des 3. Pakets der 1. BVG-Revision stellen Vorsorgerecht dar, das von den Vorsorgeeinrichtungen – sowohl im obligatorischen als auch im überobligatorischen Bereich – zu beachten ist. Die Vorsorgeeinrichtungen müssen daher bei der Ausgestaltung ihrer Reglemente die neuen Vorgaben der BVV2 einhalten.

Die Experten/Expertinnen für die berufliche Vorsorge haben auf einem Formular (Anhang 1) einerseits verschiedene Berechnungsgrundlagen resp. reglementarische Parameter aufzuführen und anderseits die Einhaltung der Bestimmungen der BVV2 im Einzelnen unterschriftlich zu bestätigen.

Die Experten/Expertinnen für die berufliche Vorsorge sind zwar im Auftrag der Vorsorgeeinrichtung tätig, sie haben aber gleichzeitig eine gesetzliche Verpflichtung zur Prüfung der Reglemente in versicherungstechnischer Hinsicht (Art. 53 Abs. 2 BVG). Diese gesetzliche Verpflichtung bildet auch die Grundlage der neuen Bestätigung der Experten/Expertinnen. Eine Bestätigung muss bei jeder Reglementsänderung oder bei jeder grundlegenden Änderung von Berechnungsgrundlagen erstellt werden.

1.2 Aufgaben der Arbeitgebenden

Nach der BVV2 muss die Angemessenheit über alle Vorsorgeeinrichtungen eines Arbeitgebers bzw. einer Arbeitgeberin gegeben sein. Die Arbeitgebenden müssen deshalb nach Art. 1a BVV2 Vorkehrungen treffen, wenn sie Anschlussverträge mit verschiedenen Vorsorgeeinrichtungen schliessen, die so gestaltet sind, dass Versicherte gleichzeitig bei mehreren Einrichtungen versichert sind.

Es besteht ein Bestätigungsformular für Arbeitgebende, das den BVG-Aufsichtsbehörden eingereicht werden kann (Anhang 2).

1.3 Aufgaben der kantonalen oder eidgenössischen BVG-Aufsichtsbehörden

Gestützt auf die unterzeichnete Bestätigung des Experten bzw. der Expertin nehmen die kantonalen BVG-Aufsichtsbehörden bzw. das Bundesamt für Sozialversicherung eine Plausibilitätsprüfung vor. Im Rahmen dieser Plausibilitätsprüfung sind insbesondere folgende Punkte zu prüfen:

  • Der Versichertenkreis wurde aufgrund von geeigneten objektiven Kriterien definiert. Es sind keine individuellen Absprachen möglich. Bei Wahlmöglichkeiten der Versicherten sind die Kriterien gemäss Art. 1d BVV2 eingehalten.
  • Die Angemessenheit nach Art. 1 Abs. 2 BVV2 und Art. 1 Abs. 3 BVV2 ist für die einzelnen Vorsorgepläne der Arbeitgebenden/Selbständigerwerbenden durch Experten/Expertinnen bestätigt worden. Die Arbeitgebenden / Selbständigerwerbenden haben eine Bestätigung nach Art. 1a BVV2 abgegeben.
  • Der Vorsorgeplan wurde gestützt auf fachlich anerkannte und realistische Parameter festgelegt.
  • Bei der Berechnung der Einkaufstabelle bzw. der Vorsorgelücken wurde mit einer Abweichung von der "Goldenen Regel" von max. 2% gerechnet.
  • Es wurden im Reglement geeignete und ausreichende Massnahmen vorgesehen, dass bei der Möglichkeit einer vorzeitigen Pensionierung die Toleranzgrenze von 5% eingehalten wird.

Die BVG-Aufsichtsbehörden genehmigen keine Reglemente, für welche die Bestätigung des Experten bzw. der Expertin gemäss Formular nicht vorliegt. Das gilt auch für die Verzinsung von Einkaufstabellen.

Die Reglementsprüfung erfolgt nicht nur bei firmeneigenen Vorsorgeeinrichtungen, sondern auch bei Sammel-, Verbands- bzw. Gemeinschaftseinrichtungen. Auch Sammeleinrichtungen dürfen somit nur Reglemente bzw. Pläne anbieten, welche jenen entsprechen, die durch die Aufsichtsbehörde geprüft wurden.

1.4 Aufgaben der Steuerbehörden

Die Steuerbehörden stützen sich auf die Prüfung und Genehmigung der BVG-Aufsichtsbehörden und verzichten auf eine eigene Reglementsprüfung im Rahmen des Steuerbefreiungsverfahrens oder bei der Beurteilung von geleisteten Beiträgen.

Bei Zweifeln an der Übereinstimmung der reglementarischen Bestimmungen mit den Vorschriften der BVV2 bzw. des BVG nehmen die Steuerbehörden Rücksprache mit den Aufsichtsbehörden, um sich bestätigen zu lassen, dass die Prüfung der steuerlich relevanten Punkte durch die Aufsichtsbehörde vorgenommen wurde. Bei Verletzung der Vorgaben der BVV2 werden die Aufsichtsbehörden bei den Vorsorgeeinrichtungen vorstellig.

Die Steuerbehörden prüfen weiterhin - in der Regel stichprobenweise -, ob die im Einzelfall geleisteten Beiträge oder die ausgerichteten Leistungen mit den reglementarischen Vorgaben übereinstimmen. Dazu können sie auch die Einreichung von Reglementen verlangen. Die Steuerbehörden können ausserdem überprüfen, ob die neuen Bestimmungen zum Einkauf gemäss Art. 79b BVG eingehalten worden sind.

Unberührt von dieser Aufgabenteilung bleibt auch die Prüfung von allfälligen verdeckten Gewinnausschüttungen bei personenbezogenen Gesellschaften. Denn dabei handelt es sich nicht um eine Frage des Vorsorgerechts, sondern um die Frage, ob die Gestaltung dem unternehmenssteuerrechtlichen Grundsatz des Drittvergleichs standhält (vgl. dazu Schweizerische Steuerkonferenz, Vorsorge und Steuern, Anwendungsfall A.2.2.3.).

2. Grundsätze der beruflichen Vorsorge

2.1 Hauptzweck

In Art. 1 Abs. 1 BVG wurde per 1. Januar 2006 eine Definition der beruflichen Vorsorge aufgenommen. Demnach umfasst die berufliche Vorsorge im Sinne des BVG alle Massnahmen auf kollektiver Basis, die den älteren Menschen, den Hinterbliebenen und den Invaliden beim Eintreten eines Versicherungsfalls (Alter, Tod, Invalidität) zusammen mit den Leistungen der AHV/IV die Fortsetzung der gewohnten Lebenshaltung in angemessener Weise erlaubt. Gemäss Art. 1 Abs. 3 BVG hat der Bundesrat die Kompetenz, die Grundsätze der Angemessenheit, der Kollektivität, der Gleichbehandlung, der Planmässigkeit und des Versicherungsprinzips, welche ausdrücklich auch im Überobligatorium gelten (Art. 49 Abs. 2 BVG), zu konkretisieren. Er kann zudem ein Mindestalter für den vorzeitigen Altersrücktritt festlegen. Der Bundesrat hat dementsprechend die bereits bisher in der Praxis gelebten Grundsätze der beruflichen Vorsorge in Art. 1 - 1i BVV2 festgeschrieben und präzisiert (in Kraft seit 1.1.2006).

2.2 Nebenzwecke

Die berufliche Vorsorge umfasst ausserdem die Unterstützung der Vorsorgenehmer/innen oder ihrer Hinterlassenen in Notlagen, wie bei Krankheit, Unfall, Invalidität oder Arbeitslosigkeit. Als Unterstützungsleistungen gelten Leistungen, die zur Bestreitung des notwendigen Lebensunterhaltes an die Vorsorgenehmer/innen oder an von ihnen hinterlassene Personen ausgerichtet werden. Mit den Unterstützungsleistungen soll eine Notlage gemildert, beseitigt oder verhindert werden. Als Unterstützungsleistungen kommen insbesondere in Betracht die Übernahme von Krankheits- und Unfallkosten für Bedürftige (nicht jedoch die Finanzierung von Kranken- und Unfallversicherungsprämien) sowie von Kosten für die Umschulung von bedürftigen Personen, die arbeitslos geworden sind.

Die unmittelbare Betreuung der Arbeitnehmer/innen während der Arbeitszeit - Führen von Betriebskantinen, Bereithalten von Aufenthalts- und Ruheräumen - ist als Nebenzweck zulässig, wenn deren Umfang lediglich von untergeordneter Bedeutung ist und die Leistung der Vorsorgeeinrichtung durch eine angemessene Gegenleistung der Arbeitgeberschaft entschädigt wird.

2.3 Ausschluss weiterer Zwecke

Einrichtungen der beruflichen Vorsorge dürfen nur der beruflichen Vorsorge dienen und keine Leistungen erbringen, die über den unter Ziffer 1 und 2 umschriebenen Zweck der beruflichen Vorsorge hinausgehen. Vorsorgeeinrichtungen, die darüber hinaus noch andere Zwecke verfolgen, können von der Steuerpflicht nicht befreit werden.

Die Stiftungsmittel dürfen insbesondere nicht verwendet werden für:

  • Leistungen, die das Stiftungsunternehmen schuldet oder üblicherweise entrichtet oder die als Entgelt für selbständige und unselbständige Erwerbstätigkeit betrachtet werden können. Ausgeschlossen sind namentlich die Leistung von Löhnen und lohnähnlichen Zahlungen wie Gratifikationen, Jubiläums- und Dienstaltersgeschenken, Geburts-, Heirats- und Ferienzulagen, die Finanzierung von privaten Versicherungen wie Krankenkassen- oder Krankenversicherungs- und Unfallversicherungsprämien, die Übernahme von Krankheits- und Unfallkosten, ohne dass eine Notlage vorliegt, und die Leistung von Studienbeiträgen;
  • Prämien und Beiträge an bundesrechtlich geordnete Sozialversicherungen ausserhalb der beruflichen Vorsorge, wie an die AHV, IV, EO und die ALV oder für die Unfallversicherung;
  • Einlagen in anerkannte Vorsorgeformen (Säule 3a);
  • die Versicherung anderer Risiken wie Krankheit, Unfall oder Arbeitslosigkeit;
  • Leistungen zur Förderung der Wohlfahrt der Vorsorgenehmer/innen oder ihrer Familienangehörigen, die über Haupt- und Nebenzwecke der beruflichen Vorsorge hinausgehen, wie Wohlfahrtseinrichtungen, Sportplätze, Clubhäuser und Ferienhäuser, sofern für deren Benützung keine angemessene, am Marktwert orientierte Gegenleistung zu erbringen ist. Wird eine angemessene Gegenleistung erbracht, muss die Benützung dieser Einrichtungen zudem sämtlichen Arbeitnehmerinnen und Arbeitnehmern offen stehen und darf nicht auf bestimmte Personen beschränkt werden;
  • die Einrichtung, Vermietung und der Verkauf von Wohnungen, Wohn- und Ferienhäusern zu offensichtlich nicht marktgerechten Bedingungen, die Gewährung von Hypothekardarlehen ohne Zinsen oder zu Zinsen, die offensichtlich nicht marktgerecht sind, oder für die Leistung anderer Beiträge an Eigenheime der Vorsorgenehmer/innen. Erfolgen diese Leistungen zu marktgerechten Bedingungen, müssen grundsätzlich alle Arbeitnehmer/innen und nicht nur eine bestimmte Kategorie bzw. bestimmte Personen davon Gebrauch machen können.

2.4 Zweckbindung der Mittel

Die Mittel der Vorsorgeeinrichtung müssen für die Zwecke der beruflichen Vorsorge auch tatsächlich eingesetzt werden. Die blosse Ansammlung von Kapital gilt nicht als berufliche Vorsorge im Sinne von Art. 80 ff. BVG und § 70 Abs. 1e StG. Die Steuerbefreiung setzt somit voraus, dass überhaupt Destinatärinnen und Destinatäre der Einrichtung vorhanden sind und mit der Verwirklichung der vorgesehenen Vorsorgezwecke auf lange Sicht tatsächlich und absehbar gerechnet werden kann.

Die Bildung von Arbeitgeberbeitragsreserven bis zum Betrag von fünf Jahresprämien ist ohne nähere Begründung zulässig. Für AHV-Beiträge sowie für die eigenen BVG-Beiträge von Selbständigerwerbenden können keine Beitragsreserven gebildet werden. Die Bildung neuer Reserven ist steuerlich jenem Geschäftsjahr zuzurechnen, in welchem die effektive Überweisung an die Vorsorgeeinrichtung erfolgt. Eine blosse Rückstellung in der Bilanz des Unternehmens reicht grundsätzlich nicht. Die Veranlagungspraxis akzeptiert jedoch solche Rückstellungen dann, wenn die Überweisung der Beträge an die Vorsorgeeinrichtung innert 6 Monaten nach Ablauf des massgebenden Geschäftsjahres vorgenommen wird (s. LU StB Bd. 2 Weisungen StG § 36 f. / 77 f. Nr. 2 Ziff. 6).

Die Mittel der Vorsorgeeinrichtung dürfen auch nach deren Liquidation nicht an das Gründerunternehmen zurückfliessen oder sonst wie zweckentfremdet werden. Ein allfälliger Liquidationsüberschuss ist gemeinnützigen oder öffentlichen Zwecken zuzuführen.

2.5 Anlage der Mittel

Das Vermögen muss dem Zweck der beruflichen Vorsorge entsprechend möglichst sicher angelegt werden und eine marktgerechte Verzinsung gewährleisten. Im Einzelnen gelten die Bestimmungen des BVG sowie die bundesgerichtlichen Vorschriften bzw. die Vorschriften der BVG-Aufsichtsbehörde, soweit das Bundesrecht solche Vorschriften zulässt.

2.6 Angemessenheit der Vorsorge

Der Grundsatz der Angemessenheit leitet sich aus Art. 113 Abs. 2a BV ab, welcher das primäre Ziel der beruflichen Vorsorge umschreibt, nämlich zusammen mit der 1. Säule (AHV/IV) die Fortsetzung der gewohnten Lebenshaltung in angemessener Weise in den Versicherungsfällen Alter, Tod und Invalidität zu gewährleisten. Der Begriff der Angemessenheit wurde in Art. 1 BVV2 bezüglich der Altersleistungen dahingehend konkretisiert, dass die Versicherungsleistungen aus 1. + 2. Säule den vor dem Eintritt des Versicherungsfalls erzielten AHV-Nettolohn grundsätzlich nicht übersteigen dürfen (Verbot der Überversicherung). Für die Beurteilung der Angemessenheit eines konkreten Vorsorgeplans gibt einerseits Art. 1 Abs. 2 BVV2 zwei Tests vor, von denen mindestens einer zu bestehen ist, andererseits verlangt Art. 1 Abs. 3 BVV2 bei über dem oberen Grenzbetrag liegenden Löhnen das Bestehen eines zusätzlichen dritten Tests:

Test 1
Die reglementarischen BVG-Leistungen dürfen 70% des letzten im BVG versicherbaren AHV-pflichtigen Einkommens (brutto) vor der Pensionierung nicht überschreiten oder

Test 2
Die gesamten reglementarischen Arbeitgeber/innen- und Arbeitnehmer/innen-Alterssparbeiträge (bzw. die Alterssparbeiträge von Selbständigerwerbenden) betragen nicht mehr als 25% des versicherbaren AHV-pflichtigen Einkommens.

Test 3
Gemäss Art. 1 Abs. 3 BVV2 dürfen die Altersleistungen aus 1. + 2. Säule bei über dem oberen Grenzbetrag nach Art. 8 Abs. 1 BVG (2015 CHF 84'600.--; 2019 CHF 85'320.--) liegenden Löhnen nicht mehr als 85% des letzten versicherbaren AHV-pflichtigen Einkommens vor der Pensionierung betragen. Art. 1 Abs. 3 muss kumulativ zu Art. 1 Abs. 2 BVV2 erfüllt sein.

Die Prüfung der Angemessenheit ist abstrakt (modellmässig) anhand des Vorsorgeplans vorzunehmen, nicht aufgrund des konkreten Einzelfalls (bspw. ist eine Lohnreduktion kurz vor der Pensionierung für die Angemessenheitsprüfung irrelevant). Ebenso findet der Zivilstand der  versicherten Person beim Angemessenheitstest keine Berücksichtigung. Diese Prüfung ist in erster Linie Sache der Experten/Expertinnen für die berufliche Vorsorge und der Aufsichtsbehörde.

Der Begriff "versicherbarer AHV-pflichtiger Lohn" gemäss Art. 1 Abs. 2 und 3 BVV2 umfasst den tatsächlich erzielten AHV-Lohn, sofern dieser unter der Schwelle von Art. 79c BVG (2015 CHF 846'000.--; 2019 CHF 853'200.--) liegt. Vom versicherbaren AHV-pflichtigen Lohn ist der "versicherte" AHV-pflichtige Lohn zu unterscheiden. Bei diesem handelt es sich um den koordinierten Lohn, welcher als Berechnungsgrundlage für die Prämienberechnung dient.

Sieht der Vorsorgeplan eine Kapitalleistung vor, ist für den Angemessenheitstest die sich bei Anwendung des reglementarischen (oder bei dessen Fehlen gesetzlichen) Umwandlungssatzes für die Kapitalleistung ergebende Jahresrente zugrunde zu legen.

Bestehen für die versicherte Person mehrere Vorsorgeverhältnisse, muss der Arbeitgeber oder die Arbeitgeberin die Einhaltung des Grundsatzes der Angemessenheit bezüglich der Gesamtheit der Vorsorgeverhältnisse sicherstellen (konsolidierte Betrachtung über die Gesamtheit der Vorsorgepläne und Vorsorgeeinrichtungen; Art. 1a BVV2). Diese Pflicht wurde den Arbeitgebenden auferlegt, weil sie am besten den Überblick über die bei verschiedenen Einrichtungen der beruflichen Vorsorge bestehenden Vorsorgelösungen haben. Im Fall von bei mehreren Vorsorgeträgern versicherten Selbständigerwerbenden trifft diese Verpflichtung die Selbständigerwerbenden selbst.

Leistungen nach Ermessen der Stiftungsorgane der Vorsorgeeinrichtung sind nur im Rahmen der Zweckbestimmung zulässig. Dies ist der Fall, wenn die Voraussetzungen und Bemessung der Leistungen durch die Stiftungsurkunde oder ein Reglement festgelegt sind. Ermessensleistungen sind indessen stets auf eigentliche Unterstützungsleistungen zu beschränken.

2.7 Kollektivität der Vorsorge

Der Grundsatz der Kollektivität verlangt vorab, dass sämtliche Arbeitnehmer/innen der beruflichen Vorsorge unterstellt werden. Gemäss Art. 1c Abs. 1 BVV2 ist der Grundsatz der Kollektivität entsprechend der bisherigen Praxis eingehalten, wenn die Vorsorgeeinrichtung oder das Vorsorgewerk im Reglement eines oder mehrere Kollektive von Versicherten vorsieht. Die Zugehörigkeit der einzelnen Versicherten zu einem Kollektiv muss sich nach objektiven Kriterien richten wie z.B. Anzahl Dienstjahre, ausgeübte Funktion, hierarchische Stellung, Alter, Lohnhöhe.

In Art. 1c Abs. 2 BVV2 ist das Prinzip der virtuellen Kollektivität für Unselbständigerwerbende verankert. Demnach ist die Kollektivität einer Vorsorgelösung auch dann gewahrt, wenn zwar nur eine einzige Person Mitglied des Kollektivs ist, das Reglement jedoch durch Nennung von objektiven Kriterien die Aufnahme weiterer Personen in dieses Vorsorgekollektiv zulässt und die künftige Aufnahme mindestens einer weiteren Person realistisch ist (Verbot der à-la-carte-Versicherung). Vorbehalten bleibt im Einzelfall die Qualifizierung von Arbeitgeber/innenbeiträgen zugunsten von Anteilsinhabern bzw. -inhaberinnen oder Nahestehenden als geldwerte Leistung.

Das Prinzip der virtuellen Kollektivität gilt ausdrücklich nicht für freiwillig versicherte Selbständigerwerbende. Diese können sich weiterhin nur zusammen mit ihrem Personal, bei der Vorsorgeeinrichtung ihres Berufsverbands oder bei der Auffangeinrichtung versichern lassen (Art. 44 BVG). Die externe Mitgliedschaft, d.h. der Verbleib in der bisherigen Vorsorgeeinrichtung z.B. nach Beendigung eines Arbeitsverhältnisses, ist im Bereich des Obligatoriums möglich, sofern hierfür eine reglementarische Grundlage besteht (Art. 47 BVG).

Die Vorsorgeeinrichtung kann gemäss Art. 1d Abs. 1 BVV2 den Versicherten jedes Kollektivs eine Wahlmöglichkeit unter bis zu drei verschiedenen Vorsorgeplänen anbieten. Dabei müssen sich die jeweiligen Gesamtsummen der Arbeitnehmer/innen- und Arbeitgeber/innenbeiträge jedes Plans in einer bestimmten Bandbreite bewegen, d.h. beim Plan mit den niedrigsten Beiträgen (Minimalplan) dürfen die Gesamtbeiträge in Lohnprozenten nicht weniger als zwei Drittel der Gesamtbeiträge des Plans mit den höchsten Beiträgen (Maximalplan) betragen. Die Arbeitgeber/innenbeiträge müssen jedoch immer, unabhängig vom gewählten Plan, in Lohnprozenten gleich hoch sein (Art. 1d Abs. 2 BVV2). Eine Anordnung, wonach der Arbeitgeber bzw. die Arbeitgeberin je die Hälfte der gesamten BVG-Beiträge übernimmt, wäre somit unzulässig. Flexibilisiert werden die Arbeitnehmer/innenbeiträge.

Beispiel Plan A
(Mini-Plan)
Plan B
(Midi-Plan)
Plan C
(Maxi-Plan)
Beitrag Arbeitgeber/in 9% 9% 9%
Beitrag Arbeitnehmer/in 3% 6% 9%
Total BVG-Beiträge 12% 15% 18%
Beiträge in % der Beiträge des Maximalplans 66 2/3% 83 1/3% 100%

Die Gesamtbeiträge für den Minimalplan betragen 2/3 der Gesamtbeiträge des Maximalplans, weshalb diese Plangestaltung zulässig ist.

Im Sinne einer zusätzlichen Flexibilisierungsmöglichkeit dürfen Vorsorgeeinrichtungen, die ausschliesslich Lohnanteile über dem anderthalbfachen oberen Grenzbetrag nach Art. 8 Abs. 1 BVG versichern (2015 CHF 126'900.--; 2019 CHF 127'980.-- übersteigenden Lohnanteile), innerhalb eines Vorsorgeplans unterschiedliche Anlagestrategien anbieten (Art. 1e BVV2). Mit der genannten Beschränkung wird verhindert, dass nach BVG obligatorisch versicherte Lohnteile durch die gewählte Anlagestrategie negativ betroffen werden und der Sicherheitsfonds allfällige Verluste ersetzen muss. Somit wird das Anlagerisiko grundsätzlich von der versicherten Person selbst getragen.

2.8 Gleichbehandlung

Gemäss Art. 1f BVV2 ist der Grundsatz der Gleichbehandlung eingehalten, wenn für alle Versicherten eines Kollektivs die gleichen reglementarischen Bedingungen im Vorsorgeplan hinsichtlich Beitragsansätze, Aufteilungsschlüssel der Finanzierung, Leistungsarten und Höhe der Leistungen gelten (Verbot der Diskriminierung z.B. aufgrund Geschlecht, Nationalität). Es ist weiterhin zulässig, unterschiedliche Vorsorgepläne zu führen (z.B. je einen Plan für die Angestellten, das Kader und die Direktion). Gegen das Gleichbehandlungsgebot verstossen insbesondere à-la-carte-Lösungen und freiwillige Einlagen des Arbeitgebers oder der Arbeitgeberin zugunsten einzelner versicherter Personen.

Die Bestimmungen über den Einkauf von Beitragsjahren dürfen innerhalb der gleichen Vorsorgeeinrichtung oder -gruppe mit demselben Vorsorgeplan für einzelne Versicherte oder Kategorien von Versicherten nicht günstiger sein als für die übrigen Vorsorgenehmer/innen (vgl. im Weiteren LU StB Bd 1. Weisungen StG § 40 Nr. 4 Ziff. 2). Das gilt auch für die Verwendung von freien Stiftungsmitteln und Beitragsreserven.

2.9 Planmässigkeit der Vorsorge

Gemäss Art. 1g BVV2 verlangt der Grundsatz der Planmässigkeit, dass die Vorsorgeeinrichtung in ihrem Reglement die Versicherungsleistungen (für Alter, Tod und Invalidität), die Art ihrer Finanzierung und die Anspruchsvoraussetzungen, die Vorsorgepläne sowie die verschiedenen Versichertenkollektive, für welche unterschiedliche Pläne gelten, zum Voraus nach schematischen Kriterien exakt festlegt. Der Vorsorgeplan muss sich auf Parameter stützen, die nach fachlich anerkannten Grundsätzen festgelegt werden. Die Parameter sind so zu bestimmen, dass das finanzielle Gleichgewicht der Vorsorgeeinrichtung erhalten bleibt. Es handelt sich dabei insbesondere um folgende Parameter: Umwandlungssatz, technischer Zins, biometrische Daten, Verzinsung der Altersgutschriften, erwartete Rendite, Lohnentwicklung inkl. Teuerung sowie die Beiträge.

2.10 Versicherungsprinzip

In Art. 1h BVV2 wird das Versicherungsprinzip beitragsseitig konkretisiert, indem mindestens 6% aller Beiträge zur Finanzierung der Leistungen für die Risiken Tod und Invalidität verwendet werden müssen. Massgebend für die Berechnung dieses Mindestanteils ist die Gesamtheit der Beiträge für alle Kollektive und Vorsorgepläne eines angeschlossenen Arbeitgebers oder einer angeschlossenen Arbeitgeberin in einer Vorsorgeeinrichtung. Aus dem Verordnungstext ergeben sich folgende Konsequenzen:

  • In der weitergehenden bzw. überobligatorischen Vorsorge kann nicht ausschliesslich ein Sparguthaben geäufnet werden. Umgekehrt ist im überobligatorischen Bereich die Abdeckung lediglich der Risiken Tod und Invalidität zulässig.
  • Betreibt der Arbeitgeber oder die Arbeitgeberin die Vorsorge über mehrere Vorsorgeeinrichtungen, ist eine die Vorsorgeeinrichtung übergreifende Konsolidierung der Risikoabdeckung nicht mehr möglich. Das Versicherungsprinzip ist für jede Vorsorgeeinrichtung, bei der sich der Arbeitgeber oder die Arbeitgeberin anschliesst, separat einzuhalten.
  • Möglich bleibt die Konsolidierung der Risikoabdeckung hinsichtlich der gesamten BVG-Beiträge für alle Kollektive und Pläne eines Arbeitgebers oder einer Arbeitgeberin innerhalb einer Vorsorgeeinrichtung.

Beispiel

Kollektiv Versicherungsbereich Vorsorgeträger Risikobeiträge in %
aller BVG-Beiträge
A BVG-Obligatorium PK der A-AG 8%
B AHV-Lohn, max. CHF 150'000 ./. oberer Grenzbetrag PK der A-AG 5%
C AHV-Lohn, max. CHF 250'000 ./. CHF 150'000 Sammelstiftung 5%

Beträgt das Total der Risikobeiträge für die Kollektive A und B mindestens 6%, ist die Plangestaltung für das Kollektiv B mit Risikobeiträgen von bloss 5% aller Beiträge für dieses Kollektiv zulässig, weil beide Kollektive bei der gleichen Vorsorgeeinrichtung (Pensionskasse der A-AG) versichert sind. Dagegen verletzt die Plangestaltung für das bei einer Sammelstiftung angeschlossene Kollektiv C Art. 1h BVV2: Der Plan ist dergestalt anzupassen, dass die Risikobeiträge mindestens 6% aller Beiträge für das Kollektiv C betragen (Senkung der Alterssparanteils und/oder Erhöhung der Risikodeckung).

Ausnahmen vom Versicherungsprinzip:

  • Gemäss Art. 1h Abs. 2 BVV2 kann eine ausschliesslich die weitergehende und ausserobligatorische Vorsorge betreibenden Vorsorgeeinrichtung für Versicherte, deren Aufnahme in die Versicherung für die Risiken Tod und Invalidität aufgrund ihres Gesundheitszustands abgelehnt wird, einen reinen Sparplan führen. Voraussetzung hierfür ist, dass sich aufgrund einer ärztlichen Gesundheitsprüfung ein wesentlich erhöhtes Risiko ergibt und eine reglementarische Grundlage besteht. Die Altersleistung kann nur in Rentenform bezogen werden. Diese Anordnung verstösst nicht gegen das Recht der Versicherten auf Barauszahlung eines Viertels des Altersguthabens, da Art. 37 Abs. 2 BVG nur im Bereich der obligatorischen Vorsorge zwingend einzuhalten ist.
  • Beim Ausscheiden aus der obligatorischen Versicherung kann die versicherte Person die Altersvorsorge ohne Risikoschutz im bisherigen Umfang im Bereich des Obligatoriums vorübergehend weiterführen, sofern das Reglement dies zulässt (Art. 47 Abs. 1 BVG).
  • Das Versicherungsprinzip findet sodann keine Anwendung auf Anlage- und Finanzierungsstiftungen.

Guthaben in Vorsorgeeinrichtungen, welche am 1.1.2006 bereits bestehen und auf diesen Zeitpunkt den Anforderungen von Art. 1h BVV2 nicht angepasst werden, dürfen ab 1.1.2006 nicht mehr weiter geäufnet werden (BVV2 Übergangsbestimmungen lit. c). Die Vermögenserträge können ihnen jedoch weiterhin gutgeschrieben werden.

2.11 Versicherbarer Verdienst

In Art. 1 Abs. 2 BVG hat der Gesetzgeber eine Verknüpfung des in der zweiten Säule versicherten Verdienstes mit dem AHV-beitragspflichtigen Verdienst eingeführt, indem er bestimmt, dass der BVG-versicherte Lohn den AHV-versicherten Lohn nicht übersteigen darf (vgl. auch Ziff. 2.6).

Im Weiteren wurde in Art. 79c BVG eine Höchstgrenze des versicherbaren Lohnes eingeführt. Dieser ist nun auf den zehnfachen oberen Grenzbetrag gemäss Art. 8 Abs. 1 BVG beschränkt (2015 CHF 846'000.--; 2019 CHF 853'200). Gemäss Art. 60f Abs. 1 BVV2 gilt diese Begrenzung für die Gesamtheit aller Vorsorgeverhältnisse, die eine versicherte Person bei einer oder mehreren Vorsorgeeinrichtungen hat. Hat die versicherte Person mehrere Vorsorgeverhältnisse und überschreitet die Summe ihrer AHV-pflichtigen Verdienste das Zehnfache des oberen Grenzbetrags, muss sie jede Vorsorgeeinrichtung über alle ihre Vorsorgeverhältnisse und die darin versicherten Verdienste informieren (Art. 60f Abs. 2 BVV2). Die Vorsorgeeinrichtungen müssen in der Folge die überobligatorisch versicherten Verdienste (verhältnismässig) kürzen, so dass die Maximalgrenze gemäss Art. 79c BVG nicht überschritten wird.

Ausnahmen vom Grundsatz der Übereinstimmung von AHV- und BVG-Lohn: Bei Berufen, bei denen Beschäftigungsgrad oder Einkommenshöhe stark schwanken, können die BVG-versicherten Löhne pauschal nach dem Durchschnittslohn der jeweiligen Berufsgruppe festgesetzt werden (Art. 3 Abs. 1c BVV2). Bei Selbständigerwerbenden kann auf den durchschnittlichen Reingewinn der letzten 3 bis 5 Geschäftsjahre abgestellt werden (vgl. Ziff. 4.2.2).

Übergangsbestimmung: Für Versicherte, die am 1. Januar 2006 das 50. Altersjahr vollendet haben, gilt bei zu diesem Zeitpunkt bestehenden Vorsorgeverhältnissen die Begrenzung des versicherbaren Verdienstes für die Risiken Tod und Invalidität nicht (Art. 60f Abs. 3 BVV2). Dagegen untersteht ab 1.1.2006 das Alterssparen für sämtliche Versicherten dem neuen Recht.

2.12 Vorzeitige Pensionierung

Grundsatz: Das Reglement kann eine Frühpensionierung frühestens ab dem 58. Altersjahr vorsehen (Art. 1i Abs. 1 BVV2).

Ausnahmen: Vor dem 58. Altersjahr sind Pensionierungen in folgenden Fällen zulässig:

  • bei betrieblichen Restrukturierungen (Art. 1i Abs. 2a BVV2)
  • für Arbeitnehmer/innen, die ihren Beruf aus Gründen der öffentlichen Sicherheit nicht über ein gewisses Alter hinaus ausüben können (Art. 1i Abs. 2b BVV2)
  • Vorsorgeeinrichtungen, die in ihren Reglementen bisher ein tieferes Rentenalter als 58 Jahre vorgesehen haben, können dieses für Arbeitnehmer/innen, die am 31.12.2005 bei ihnen versichert waren, bis längstens am 31.12.2010 beibehalten (BVV 2 Übergangsbestimmung lit. d).

Auskauf der Leistungskürzung bei vorzeitigem Altersrücktritt: Die Vorsorgeeinrichtung kann im Reglement vorsehen, dass die versicherte Person über den Einkauf in die vollen reglementarischen Leistungen gemäss Art. 9 Abs. 2 FZG hinaus zusätzliche Einkäufe tätigen kann, um Kürzungen beim Vorbezug der Altersleistungen ganz oder teilweise auszugleichen. Gewährt die Vorsorgeeinrichtung diese Möglichkeit, hat sie ihre Vorsorgepläne so auszugestalten, dass bei einem Auskauf der Kürzung und späteren Verzicht auf den vorzeitigen Altersrücktritt das reglementarische Leistungsziel im ordentlichen Pensionierungsalter höchstens um 5% überschritten werden kann (Art. 1b BVV2). Damit wird verhindert, dass zuviel Alterskapital angespart wird und so die Grundsätze der Angemessenheit und Kollektivität verletzt werden. In der Regel wird zu diesem Zweck eine Sistierung der Alterssparbeiträge ab dem Zeitpunkt des ursprünglich vorgesehenen vorzeitigen Altersrücktritts angeordnet. Falls es das Reglement vorsieht, kann die Rentenkürzung (in Raten) spätestens bis zum Tag vor der Frühpensionierung ausgekauft werden.

3. Arten von Vorsorgeeinrichtungen

3.1 Allgemeines

Die Steuerbefreiung wird privatrechtlichen Vorsorgeeinrichtungen nur gewährt, wenn sie in rechtlich verselbständigter Form berufliche Vorsorge betreiben. Sie müssen dabei die Rechtsform einer Stiftung oder Genossenschaft haben. Öffentlich-rechtliche Einrichtungen der beruflichen Vorsorge, wie Einrichtungen des eidgenössischen, kantonalen oder kommunalen Rechts, können in der Rechtsform einer Körperschaft oder einer unselbständigen Anstalt bestehen.

Von der Steuerpflicht befreit sind Einrichtungen, die unmittelbar berufliche Vorsorge betreiben, indem sie direkte Leistungen an die Begünstigten erbringen. Einrichtungen, die lediglich mittelbar der beruflichen Vorsorge dienen, sind nur steuerfrei, wenn ihr Zweck ausschliesslich darin besteht, Vermögen steuerbefreiter Einrichtungen der beruflichen Vorsorge anzulegen oder zu verwalten (Anlage- oder Investmenteinrichtungen), oder Beiträge an steuerbefreite Einrichtungen der beruflichen Vorsorge zu leisten (Finanzierungseinrichtungen). Keine Steuerbefreiung können juristische Personen beanspruchen, die lediglich mittelbar durch den Besitz von Anteilen mit einer Einrichtung der beruflichen Vorsorge verbunden sind.

Die Einrichtungen der beruflichen Vorsorge müssen ihren Sitz in der Schweiz haben und der beruflichen Vorsorge von Unternehmen mit Sitz oder Betriebsstätte in der Schweiz dienen. Die Einrichtung eines Unternehmens mit Sitz in der Schweiz oder eines ausländischen Unternehmens mit Betriebsstätte in der Schweiz darf lediglich der beruflichen Vorsorge des am schweizerischen Sitz bzw. in der schweizerischen Betriebsstätte tätigen Personals sowie der am ausländischen Sitz bzw. in der ausländischen Betriebsstätte tätigen Arbeitnehmer/innen mit Wohnsitz in der Schweiz oder der Schweizerbürger/innen im Ausland dienen.

Vorsorgeeinrichtungen, die der beruflichen Vorsorge von Personal dienen, das bei einer ausländischen Tochtergesellschaft eines Unternehmens mit Sitz in der Schweiz tätig ist, können von der Steuerpflicht befreit werden, wenn die Vorsorgenehmer/innen mindestens zu einem Drittel Arbeitnehmer/innen mit Wohnsitz in der Schweiz oder Schweizerbürger/innen im Ausland sind.

3.2 Gemeinsame Vorsorgeeinrichtungen

Von der Steuerpflicht befreit sind auch die von Berufsverbänden, Banken, Versicherungen oder Privaten errichteten gemeinsamen Vorsorgeeinrichtungen in Form von Sammel- oder Gemeinschaftsstiftungen, die der Personalvorsorge mehrerer Unternehmen dienen. Die Steuerbefreiung von Sammelstiftungen setzt voraus, dass die Grundsätze der Finanzierung und der Leistungsvoraussetzungen für die einzelnen Anschlüsse in einem Reglement festgelegt werden und den in diesen Weisungen umschriebenen Voraussetzungen der Steuerbefreiung von Einrichtungen der beruflichen Vorsorge entsprechen.

3.3 Versicherungseinrichtungen, Fürsorge- oder Wohlfahrtsfonds

Vorsorgeeinrichtungen können berufliche Vorsorge planmässig (reglementarisch) durch normierte Leistungen im Alter, bei Invalidität oder Tod verwirklichen, indem sie das versicherbare Risiko selber tragen (autonome Vorsorgeeinrichtung). Dieses kann jedoch auch mittels eines Kollektivversicherungsvertrags auf ein konzessioniertes Versicherungsunternehmen überwälzt werden. In diesem Fall muss die Vorsorgeeinrichtung sowohl Versicherungsnehmerin als auch Begünstigte sein.

Patronale Fürsorge- oder Wohlfahrtsfonds sind als Einrichtungen der beruflichen Vorsorge im Sinne von § 70 Abs. 1e StG steuerbefreit, wenn Voraussetzungen und Bemessung ihrer Leistungen durch die Stiftungsurkunde oder ein Reglement festgelegt sind und damit Vorsorgezwecke (vgl. die Ausführungen unter Ziffer 2) verfolgt werden. Leistungen nach pflichtgemässem Ermessen der Stiftungsorgane sind auf eigentliche Unterstützungsleistungen zu beschränken.

Berufliche Vorsorge kann auch durch Kumulation unterschiedlicher Vorsorgeformen in verschiedenen Einrichtungen oder Kombination in derselben Einrichtung betrieben werden.

3.4 Vorsorgeeinrichtungen eines Berufsverbandes

Verbandsvorsorgeeinrichtungen werden von der Steuerpflicht befreit. Als Verbandsvorsorgeeinrichtung gilt die Vorsorgeeinrichtung (Sammel- oder Gemeinschaftsstiftung), an welche sich ein Berufsverband oder eine interprofessionelle Vereinigung anschliesst, um den Bedarf ihrer Mitglieder an beruflicher Vorsorge abzudecken.  

Nicht jeder Zusammenschluss von berufstätigen Personen ist ein Berufsverband oder eine interprofessionelle Vereinigung. Ein Berufsverband umfasst nur Mitglieder desselben Berufs. Der interprofessionellen Vereinigung können hingegen Vertreterinnen und Vertreter verschiedener Berufsgruppen, jedoch mit verwandter Tätigkeit in demselben Wirtschaftszweig, angehören. Dabei müssen die verschiedenen Berufsgruppen offensichtlich gemeinsame Interessen haben. Der Verband oder die Vereinigung ist in die Rechtsform eines Vereins zu kleiden. Der Vorsorgezweck darf im Verhältnis zu den sonstigen Verbandszwecken (Wahrung der berufsspezifischen Interessen, beispielsweise durch Informationsaustausch, Aus- und Weiterbildung) nur einen Nebenzweck darstellen.

4. Destinatärordnung

4.1 Allgemeines

Die Rechte und Pflichtigen aller Destinatärinnen und Destinatäre müssen in den Statuten (Stiftungsurkunde oder Reglement) der Vorsorgeeinrichtung festgelegt werden. Einzelabmachungen sind grundsätzlich ausgeschlossen. Eine individuelle, den Vorsorgenehmer/innen überlassene freiwillige Vorsorge gilt demnach nicht als berufliche Vorsorge, sondern als Selbstvorsorge.

4.2 Versicherte

4.2.1 Arbeitnehmer/innen

Vorsorgenehmer/innen einer Einrichtung der beruflichen Vorsorge können einmal Arbeitnehmer/innen sein. Jeder Arbeitgeber bzw. jede Arbeitgeberin kann zugunsten des Personals eine solche Vorsorgeeinrichtung errichten. Grundlage der Vorsorgenehmereigenschaft bildet damit grundsätzlich ein Arbeitsvertrag oder ein öffentlich-rechtliches Arbeitsverhältnis.

Bei juristischen Personen gelten als Arbeitnehmer/innen auch die in ihrem Betrieb tätigen Aktionärsdirektoren und -direktorinnen mit massgeblicher Beteiligung, Mitglieder des Verwaltungsrats hingegen nur, wenn sie zugleich Arbeitnehmer/innen der juristischen Person sind.

Ein Unternehmen kann je für bestimmte Gruppen seines Personals (z.B. für Arbeiter/innen, Angestellte, Kader) mehrere Vorsorgeeinrichtungen begründen (z.B. allgemeine Pensionskasse und Kaderpensionskasse) oder für solche Gruppen innerhalb einer Einrichtung verschiedene Vorsorgepläne mit unterschiedlichen Leistungssystemen vorsehen (vgl. Ziffer 2.7 und 2.8).

Die einzelnen Vorsorgeeinrichtungen sind in der Gestaltung der Finanzierung und der Leistungen grundsätzlich frei. Die an die Vorsorgeeinrichtung geleisteten Beiträge müssen aber planmässig erfolgen und dem Sinn einer angemessenen beruflichen Vorsorge entsprechen.

4.2.2 Selbständigerwerbende

Vorsorgenehmer/innen können auch Selbständigerwerbende sein. Als solche gelten die Inhaber/innen von Einzelfirmen, die geschäftsführenden Mitglieder einfacher Gesellschaften, die Kollektivgesellschafter/innen und die unbeschränkt haftenden Gesellschafter/innen von Kommanditgesellschaften.

Selbständigerwerbende mit Personal können sich zusammen mit ihrem Personal der Vorsorgeeinrichtung ihres Unternehmens anschliessen. Sie können sich auch zusammen mit ihrem Personal bei einer Gemeinschaftseinrichtung (Sammel- oder Gemeinschaftsstiftung) nach freier Wahl oder bei der von ihrem Berufsverband errichteten und verwalteten Verbandsvorsorgeeinrichtung versichern lassen. Selbständigerwerbende, die sich nicht der Vorsorgeeinrichtung ihres Personals anschliessen wollen, können sich der Verbandsvorsorgeeinrichtung ihres Berufsverbandes oder der Auffangeinrichtung (bei letzterer höchstens bis zum UVG-Maximum) anschliessen.

Als Selbständigerwerbende mit Personal gelten diejenigen Personen, die mindestens eine Drittperson arbeitsvertraglich angestellt haben, die auf die Dauer im Betrieb tätig ist. Drittpersonen in diesem Sinn sind auch der mitarbeitende Ehegatte und die Nachkommen des Arbeitgebers bzw. der Arbeitgeberin, wenn die Existenz einer auf Arbeitsvertrag beruhenden, die ehelichen bzw. die familiären Beistandspflichten übersteigenden Mitarbeit nachgewiesen ist. Dies setzt voraus, dass die Beiträge an Sozialversicherungen (AHV, IV, EO, ELV, UVG) nach den für die Arbeitnehmer/innen geltenden Regeln abgerechnet werden.

Angestellte, die ganz oder teilweise im privaten Haushalt der Arbeitgeberschaft beschäftig sind, gelten nicht als Betriebspersonal und können daher nicht als Drittpersonen im Sinne der vorstehenden Ausführungen betrachtet werden.

Selbständigerwerbende, die bereits über längere Zeit bei der Vorsorgeeinrichtung ihres Personals versichert waren, können dieser Vorsorgeeinrichtung angeschlossen bleiben, auch wenn sie kein eigenes Personal mehr beschäftigen. Voraussetzung ist dabei, dass die bisherige Versicherungsbedingungen im wesentlichen beibehalten werden und sich eine allfällige Änderung lediglich auf die Anpassung an die veränderten Lebenshaltungskosten bezieht.

Selbständigerwerbende ohne versichertes Personal können sich lediglich der Verbandsvorsorgeeinrichtung ihres Berufsverbandes oder der Auffangeinrichtung und nicht einer anderen Personalvorsorgeeinrichtung anschliessen.

Ausschliessliche Versicherung im Bereich der weitergehenden Vorsorge: Seit 1.1.2005 können sich Selbständigerwerbende ausschliesslich bei einer Vorsorgeeinrichtung im Bereich der weitergehenden Vorsorge versichern, d.h. ohne Einschluss des BVG-Obligatoriums. Die Grundsätze der beruflichen Vorsorge sind auch in diesem Fall einzuhalten (Angemessenheit, Kollektivität, Gleichbehandlung, Planmässigkeit, Versicherungsprinzip). Schliesst sich daher eine selbständigerwerbende Person zusammen mit ihrem Personal einer Vorsorgeeinrichtung mit Basisplan und (Spar-) Kaderplan an, muss sie auch im Basisplan versichert sein. Da eine virtuelle Kollektivität für Selbständigerwerbende nicht zulässig ist, ist der Einzelanschluss (z.B. an eine Sammelstiftung) nicht möglich (Art. 44 BVG; vgl. Ziff. 2.7). Zulässig ist dagegen ein Basisplan für das Personal bei einer Vorsorgeeinrichtung und der Anschluss der selbständigerwerbenden Person nur in der Kadervorsorge (inkl. Mindestschutz für Tod und Invalidität) bei ihrer Verbandseinrichtung.

Persönliche Beiträge von Selbständigerwerbenden für die berufliche Vorsorge können mit dem prozentualen Anteil der Betriebsrechnung belastet werden, der auch für das übrige Personal bezahlt wird. Ist kein Personal vorhanden, gilt die Hälfte der persönlichen Beiträge als Arbeitgeberanteil. Der nach Abzug des Arbeitgeberanteils verbleibende persönliche Beitrag ist unter den Ziffern 280/282 „Beiträge an die 2. Säule“ in die Steuererklärung einzusetzen.

Beispiel: Selbständigerwerbender mit eigenem Personal

Ausgangslage:

  • 1 Arzt, Einkommen pro Jahr: CHF 450'000
  • 2 Arztgehilfinnen, Einkommen pro Jahr je CHF 75'000

Beurteilung:

  • Der Arzt kann sich zusammen mit seinem Personal einer Vorsorgeeinrichtung anschliessen und sein gesamtes Einkommen versichern, sofern er auch die Arztgehilfinnen mit dem vollen Salär versichern lässt. Er kann aber auch für sich und sein Personal das BVG-Obligatorium in einer Vorsorgeeinrichtung versichern und sich für den überobligatorischen Teil der
    Verbandsvorsorgeeinrichtung anschliessen.

Beispiel: Laufende Beiträge eines Selbständigerwerbenden

Beschreibung:

  • Umhüllende Vorsorgeeinrichtung
  • Versichertes Gehalt: CHF 250'000
  • Einkommen aus selbständiger Tätigkeit*: CHF 180'000
    * Durchschnitt der fünf dem Einkauf vorausgehenden Jahre z.B.
    (180'000 + 190'000 + 150'000 + 210'000 + 170'000) : 5
  • Vorsorgebeiträge pro Jahr: CHF 62'500

Beurteilung:

  • Es kann lediglich das tatsächlich erzielte Erwerbseinkommen versichert werden. Bei einem versicherten Gehalt von CHF 180'000 ergeben sich laufende reglementarische Beiträge von höchstens CHF 45'000 pro Jahr (25% von CHF 180'000), sofern auch die übrigen Voraussetzungen der Angemessenheit der Vorsorge eingehalten sind (vgl. Ziff. 2.6). In diesem Umfang können die Beiträge steuerlich zum Abzug gebracht werden. Die darüber hinausgehenden Vorsorgebeiträge von CHF 17'500 stellen freies Sparen dar und sind daher bei der Einkommenssteuer nicht absetzbar. Die zuviel bezahlten Beiträge sind durch die Vorsorgeeinrichtung zurückzuerstatten.

Versicherbares Einkommen: Gemäss Art. 1 Abs. 2 BVG darf das versicherbare Einkommen Selbständigerwerbender das AHV-pflichtige Einkommen nicht übersteigen. Das versicherbare Einkommen berechnet sich nach dem steuerbaren Gewinn vor Verlustverrechnung. Grundsätzlich muss der Vorsorgeeinrichtung das massgebende Einkommen für das Folgejahr im letzten Quartal gemeldet werden. Weil die Höhe des Einkommens aus selbständiger Erwerbstätigkeit aber erst nach Rechtskrafteintritt der Veranlagung und damit frühestens im Verlaufe des Folgejahres definitiv feststeht und die Einkommen von Jahr zu Jahr schwanken können, wird in der Praxis das Durchschnittseinkommen aus selbständiger Erwerbstätigkeit der letzten 3 bis 5 Jahre als maximal versicherbares Einkommen akzeptiert. Solange kein steuerbarer Gewinn erzielt wird (insbesondere in der Aufbauphase des Geschäfts), können keine Beiträge im Rahmen der 2. Säule oder Säule 3a geleistet werden.

Zweckbindung des Altersguthabens: Gemäss früherer Praxis konnten Selbständigerwerbende ihr angespartes Altersguthaben jederzeit mittels Kündigung des Anschlussvertrags in bar beziehen. Ein späterer Wiederanschluss war grundsätzlich möglich. Barbezug (mit privilegierter Besteuerung) und anschliessender Wiedereinkauf (mit vollem Abzug) standen jedoch unter dem Vorbehalt der Steuerumgehung. Der seit 1.1.2005 in Kraft stehende Art. 4 Abs. 4 BVG sieht nun ausdrücklich vor, dass die von Selbständigerwerbenden geleisteten Beiträge und Einlagen in die Vorsorgeeinrichtung dauernd der beruflichen Vorsorge dienen müssen. Damit ist der jederzeitige voraussetzungslose Barbezug nach Aufnahme der selbständigen Erwerbstätigkeit seit 1.1.2005 nicht mehr möglich.

Bei Auflösung der 2. Säule muss daher die Austrittsleistung der selbständigerwerbenden Person, die das reglementarisch frühestmögliche Pensionierungsalter noch nicht erreicht hat, auf eine Freizügigkeitseinrichtung überwiesen werden. Eine vorzeitige Barauszahlung ihres Altersguthabens bleibt für Selbständigerwerbende nur in den für alle versicherten Personen geltenden Fällen (bei Aufnahme der selbständigen Erwerbstätigkeit spätestens innerhalb eines Jahres, WEF-Vorbezug, Auswanderung, Austrittsleistung kleiner als ein Jahresbeitrag) sowie für betriebliche Investitionen (BGE 134 V 170) möglich.

Berücksichtigung "grosse" Säule 3a bei der Einkaufsberechnung: Hat eine selbständigerwerbende Person vor dem Anschluss an eine Vorsorgeeinrichtung eine sogenannte "grosse" Säule 3a anstelle der 2. Säule geäufnet (Art. 7 Abs. 1b BVV3), muss bei der Berechnung des maximal möglichen Einkaufs jener Teil der vorhandenen Säule 3a, der die Beiträge einer "kleinen" Säule 3a übersteigt (Art. 7 Abs. 1a BVV3), als bereits bestehendes Guthaben der 2. Säule berücksichtigt werden. Die Berechnung dieses Anteils erfolgt schematisch (Art. 60a Abs. 2 BVV2; vgl. Beispiel LU StB Bd. 1 Weisungen StG § 40 Nr. 4 Ziff. 2.3.2). Schliesslich sind auch allfällige nicht auf die Vorsorgeeinrichtung übertragene Freizügigkeitsguthaben in Abzug zu bringen (Art. 60a Abs. 2 und 3 BVV2).

4.3 Begünstigte

Der Kreis der aus dem Vorsorgeverhältnis begünstigten Personen ist im Vorsorgerecht umschrieben (Art. 20a BVG und Art. 15 FZV).

Die Übernahme der tatsächlichen Bestattungskosten ist immer zulässig.

5. Meldepflicht

Die Vorsorgeeinrichtungen unterstehen den Bestimmungen des Verrechnungssteuergesetzes. Sie haben daher die ausgerichteten Versicherungsleistungen (Kapitalleistungen und Renten) der Eidg. Steuerverwaltung zuhanden der kantonalen Veranlagungsbehörden zu melden, soweit gegen die Meldung nicht Einsprache erhoben und an deren Stelle die Verrechnungssteuer entrichtet wird.

Nach § 150 Abs. 1b StG müssen Einrichtungen der beruflichen Vorsorge den Veranlagungsbehörden für jede Steuerperiode eine Bescheinigung über die den Vorsorgenehmer/innen oder den Begünstigten erbrachten Leistungen einreichen.

Anhang 1: Bestätigung des Experten für berufliche Vorsorge gemäss Art. 53 Abs. 2 BVG

Anhang 2: Bestätigung des Arbeitgebers gemäss Art. 1a BVV2